Згідно до п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України (тут і далі норми Податкового кодексу України в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід — будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно з абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України встановлено, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), зокрема у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку — боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

ВАЖЛИВО: Отже з аналізу вказаного положень Податкового кодексу України, вбачається, що боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов’язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Проте, 13 березня 2018 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в контексті справи № 826/2226/15 (ЄДРСРУ № 72721598) вказує, що під час вирішення справи необхідно враховувати наступне.

Додаткові блага — кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов’язаний з виконанням обов’язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (пп. 14.1.47, пп. 14.1.56 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України).

(!!!) Визначальною ознакою доходу платника податку, як об’єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

Згідно з пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України дохід з джерелом їх походження з України — будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.

Отже аналізуючи зміст вказаних положень Податкового кодексу України, суд зазначає, що сума анульованого податкового боргу включає як основну суму кредиту, так і нараховані проценти за користування кредитом, які є невід’ємною частиною кредитного договору та суми за кредитним договором, та які підлягають обов’язковій сплаті боржником відповідно до умов кредитного договору, оскільки йдеться про борг в цілому, тобто про загальну суму фінансових зобов’язань, що підлягають погашенню боржником, незалежно від підстави їх виникнення.

Наведене цілком відповідає економічній сутності доходу, оскільки при списанні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов’язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом включаючи і проценти як невід’ємної частини кредитного договору.

ВАЖЛИВО: Таким чином, проценти нараховані за користування кредитними коштами включаються до оподаткованого доходу, що отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором.

Більше того, 13.03.2018 р.  Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в контексті справи № 826/6380/15 (ЄДРСРУ № 72745231) вказав: «визначальною ознакою доходу є фактичне отримання (нарахування) платником (-ку) податку такого доходу, у зв’язку з чим, анульовані суми тіла кредиту, за змістом абз. «д» пп.164.2.17 пп.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, включаються до доходу платника податку в якості додаткового блага, в той час як плата по кредиту (в тому числі у вигляді відсотків) таким доходом платника податку не є.

З такою позицією суду касаційної інстанції судова колегія Верховного Суду погоджується. Цей висновок є правильним з огляду на зміст положень пп.164.1.2, п. 164.1 ст.164, пп.14.1.47, пп.14.1.56 п.14.1 ст.14 щодо того, що додаткові блага в якості оподатковуваного доходу повинні бути нарахованими (виплаченими, наданими) платнику податків.

З огляду на правову природу неустойки, яка є засобом забезпечення виконання зобов’язань,та відсотків, які є платою за користування кредитом, відповідні суми для цілей оподаткування не можуть бути включені до доходу, отриманого в якості додаткового блага

Відповідно до пп. 165.1.49 п. 165.1 ст. 165 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

При цьому, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов’язання (пп. 164.2.14 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України).

Згідно з ч. 2, ч. 3 ст. 549 Цивільного кодексу України штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов’язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов’язання за кожен день прострочення виконання.

Відповідно до ст. 509 Цивільного кодексу України зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку.

Згідно з ч. 1 ст. 546 Цивільного кодексу України виконання зобов’язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до ст. 605 Цивільного кодексу України зобов’язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов’язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Відносини, що виникли між банком та його клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.

ВИСНОВОК: Таким чином нарахування пені та штрафів є лише засобом забезпечення виконання основного зобов’язання перед банком та не є доходом платника податку у разі їх анулювання за рішенням банківської установи.

Отже, суми неустойки у вигляді відсотків за несвоєчасне виконання зобов’язання, нараховані банком відповідно до умов договору, є лише засобом забезпечення виконання цивільного зобов’язання, а оскільки ці суми анульовані за рішенням кредитора, то вони не є фактично отриманим доходом платника податку в розумінні Податкового кодексу України, який підлягає оподаткуванню згідно абз. «д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 цього Кодексу.

Автор: адвокат Євген Морозов

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here